Maurizio Cassano

L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 47/E del 28 luglio 2025, ha istituito il codice tributo ‘6045’ denominato ‘IVA – inversione contabile settore logistica – regime opzionale di cui all’articolo 1, comma 59, legge 30 dicembre 2024 n. 207’. 

Con questo nuovo codice tributo i committenti possono versare, tramite il modello F24,  l’Iva in nome e per conto del prestatore, in base al regime opzionale. 

In sede di compilazione del modello di versamento F24, il suddetto codice tributo è esposto nella sezione ‘Erario’ esclusivamente in corrispondenza delle somme indicate nella colonna ‘importi a debito versati’, con l’indicazione nei campi ‘rateazione/regione/prov./mese rif.’ e ‘anno di riferimento’, del mese e dell’anno d’imposta per cui si effettua il pagamento, rispettivamente, nei formati ‘00MM’ e ‘AAAA’. 

La legge delega per la riforma fiscale dispone, tra l’altro, i principi e i criteri direttivi per la revisione della disciplina dei redditi agrari. Il decreto legislativo Irpef-Ires n. 192 del 13 dicembre 2024 introduce, nell’ambito delle norme di cui al Titolo I ‘Disposizioni in materia di redditi dei terreni, di lavoro dipendente, di lavoro autonomo e diversi’, modifiche alla disciplina in parola.

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 12/E dell’8 agosto 2025, fornisce le istruzioni operative agli uffici sulle novità fiscali recate dal decreto.

Il decreto legislativo modifica l’articolo 32 del Tuir disponendo che le attività agricole di cui all’articolo 2135 del Codice civile si inquadrano fiscalmente come attività produttive di redditi d’impresa. La revisione del regime di imposizione delle attività agricole si è resa necessaria per tenere conto anche delle attività basate sui più evoluti sistemi di coltivazione e di quelli che concorrono alla tutela dell’ambiente e alla lotta dei cambiamenti climatici. 

La prima modifica apportata dal decreto è costituita dall’introduzione della lettera b-bis) nel comma 2 dell’articolo 32 del Tuir, in base alla quale sono produttive di reddito agrario le ‘attività dirette alla produzione di vegetali mediante l’utilizzo di immobili oggetto di censimento al catasto dei fabbricati, rientranti nelle categorie catastali C/1, C/2, C/3, C/6, C/7, D/1, D/7, D/8, D/9 e D/10, entro il limite di superficie adibita alla produzione non eccedente il doppio della superficie agraria di riferimento definita con il decreto di cui al comma 3-bis’. 

Si tratta, ad esempio, delle c.d. ‘vertical farm’, delle colture idroponiche e della micropropagazione in vitro; tali attività agricole, svolte mediante sistemi di coltivazione evoluti, sono realizzate in strutture protette come serre, fabbricati a destinazione agricola, industriale, commerciale e artigianale, anche dismessi e, più in generale, gli immobili riconvertiti alla produzione in esame. 

Dal decreto si evince che per potersi configurare un reddito agrario, le due condizioni, ovvero sistema evoluto di coltivazione e utilizzo di immobili rientranti nelle indicate categorie catastali, devono ricorrere congiuntamente. 

Continuano ad essere considerate attività agricole produttive di reddito agrario ‘le attività dirette alla produzione di vegetali tramite l’utilizzo di strutture fisse o mobili, anche provvisorie, se la superficie adibita alla produzione non  eccede il doppio di quella del terreno su cui la produzione stessa insiste’. Parimenti vi rientrano anche le attività di coltivazione realizzate mediante sistemi evoluti per le quali, tuttavia, non sono utilizzati gli immobili specificatamente indicati nella nuova norma. 

Il documento di prassi amministrativa contiene importanti precisazioni sulla determinazione del reddito agrario e del reddito dominicale derivante dalle attività di cui alla lettera b-bis). Il decreto rinvia ad un apposito decreto del Mef, di concerto con il ministro dell’Agricoltura, della sovranità alimentare e delle foreste, per l’individuazione delle nuove classi e qualità di coltura, al fine di tener conto dei più evoluti sistemi di coltivazione, la disciplina delle modalità di dichiarazione in catasto dell’utilizzazione degli immobili oggetto di censimento al catasto fabbricati per le attività di produzione di vegetali e la disciplina delle modalità di determinazione della c.d. ‘superficie agraria di riferimento’, rilevante ai fini del calcolo del reddito. 

Dal punto di vista fiscale, alle attività di produzione di vegetali basate su tecniche di coltivazione innovative e realizzate negli immobili in questione si applica una disciplina ad hoc, introdotta dal decreto con l’inserimento di nuove disposizioni negli articoli 28, 34, 36 e 56-bis del Tuir. 

Al fine di individuare la parte di attività diretta alla produzione di vegetali realizzata con sistemi di coltivazione evoluti tramite l’utilizzo di immobili, che si considera produttiva di reddito agrario, l’art. 32, comma 2, lettera b-bis) del Tuir prevede l’applicazione di un criterio simile a quello previsto dalla lettera b) del medesimo comma 2 con riguardo alla produzione di vegetali mediante l’utilizzo di strutture fisse o mobili.

Più precisamente, la nuova disciplina prevede che, a regime, le attività di cui alla lettera b-bis) saranno produttive di reddito agrario entro il limite di superficie adibita alla produzione non eccedente il doppio della superficie agraria di riferimento, mentre il reddito relativo alla parte di produzione che eccede tale limite concorre alla formazione del reddito d’impresa nell’ammontare corrispondente al reddito agrario relativo alla superficie agraria di riferimento, in proporzione alla superficie eccedente.

In via transitoria, invece, il reddito agrario è determinato mediante l’applicazione, alla superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile, della tariffa d’estimo più alta in vigore nella provincia in cui è censita la particella, incrementata del 400%.

Con riferimento al periodo transitorio, la circolare individua il limite oltre il quale le attività agricole in parola producono reddito d’impresa, identificando la superficie agraria di riferimento nella ‘superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile’. 

Pertanto, fino all’emanazione del decreto interministeriale, le attività agricole di cui alla lettera b-bis) risulteranno produttive di reddito nell’ipotesi in cui la superficie adibita alla produzione ecceda il doppio della superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile. 

In tal caso, il reddito relativo alla superficie eccedente concorre a formare il reddito d’impresa nell’ammontare corrispondente al reddito agrario relativo alla superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile – determinato con i criteri previsti nel periodo transitorio – in proporzione alla superficie eccedente. 

Per ciò che concerne il reddito dominicale delle colture prodotte utilizzando sistemi di coltivazione evoluti all’interno di immobili oggetto di censimento al catasto dei fabbricati, la nuova disciplina prevede che, a regime, è determinato ai sensi del decreto interministeriale mentre in via transitoria, ovvero fino all’emanazione del decreto interministeriale, è determinato mediante l’applicazione, alla superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile, della tariffa d’estimo più alta in vigore nella provincia in cui è censita la particella, incrementata del 400%.

In ogni caso, l’ammontare del reddito dominicale non può essere inferiore alla rendita catastale attribuita all’immobile oggetto di censimento al catasto dei fabbricati utilizzato per le attività dirette alla produzione di vegetali con sistemi evoluti. A tal fine, occorre confrontare il reddito dominicale, rivalutato dell’80% e del 30% con la rendita catastale dell’immobile, rivalutata del 5%. 

In relazione ai redditi  agrari e dominicali delle colture di cui all’articolo 32, comma 2, lettera b-bis) la circolare evidenzia che gli stessi devono essere assoggettati alla rivalutazione, rispettivamente, del 70% e dell’80%, nonché dell’ulteriore rivalutazione del 30%. Non trovano applicazione talune specifiche disposizioni agevolative destinate ai coltivatori diretti, agli imprenditori agricoli professionali e ai predetti soggetti che non hanno ancora compiuto 40 anni, in quanto dettate esclusivamente per i terreni. 

Il documento di prassi amministrativa esamina, poi, l’altra novità inserita nella lettera b-ter) del comma 2 dell’articolo 32 del Tuir che introduce una seconda nuova categoria di attività agricola produttiva di reddito agrario, costituita dalle ‘attività dirette alla produzione di beni, anche immateriali, realizzate mediante la coltivazione, l’allevamento e la silvicoltura che concorrono alla tutela dell’ambiente e alla lotta ai cambiamenti climatici, nei limiti dei corrispettivi delle cessioni di beni, registrate o soggette a registrazione agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto, derivanti dall’esercizio delle attività di cui all’art. 2135 del codice civile’. 

La lettera b-ter) del comma 2 dell’articolo 32 del Tuir dispone che tali attività sono produttive di reddito agrario, nei limiti dei corrispettivi delle cessioni di beni, registrate o soggette a registrazione ai fini Iva, derivanti dall’esercizio delle attività di cui all’articolo 2135 del codice civile.

A tale scopo rilevano esclusivamente i corrispettivi delle cessioni di beni derivanti dall’esercizio delle attività rientranti nei limiti di cui all’articolo 32 del Tuir. Deve inoltre trattarsi dei corrispettivi delle cessioni di beni derivanti dall’esercizio delle attività di cui all’articolo 2135 del codice civile, non potendosi considerare in tale ammontare anche i corrispettivi delle prestazioni di servizi, di cui al terzo comma del medesimo articolo 2135, derivanti da attività connesse né quelli relativi alle cessioni dei beni di cui alla lettera b-ter). 

Il reddito relativo alla parte di produzione e cessione di beni che eccede il limite indicato dalla lettera b-ter) concorre alla formazione del reddito d’impresa ed è determinato applicando il coefficiente di redditività del 25% all’ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione ai fini Iva. 

La circolare riporta alcuni esempi relativi ai beni di cui alla lettera b-ter).

Il decreto sostituisce il comma 4 dell’articolo 56-bis del Tui per consentire di applicare i regimi forfettari anche ad altri soggetti quali società di persone, società a responsabilità limitata e cooperative che rivestono la qualifica di società agricola.

Il documento di prassi amministrativa si sofferma sui riflessi delle novità normative con la disciplina fiscale propria dell’attività agrituristica, contenuta nell’articolo 5 della legge 30 dicembre 1991 n. 413. Secondo tale norma ‘i soggetti, diversi da quelli indicati alle lettere a e b) del comma 1 dell’articolo 73 del Tuir, che esercitano attività di agriturismo, determinano ‘il reddito imponibile applicando all’ammontare dei ricavi conseguiti con l’esercizio di tale attività, al netto della imposta sul valore aggiunto, il coefficiente di redditività del 25%’. 

Ai sensi di quanto espresso, le società a responsabilità limitata e le società cooperative, qualora svolgano attività agrituristica, conseguono, quindi, un reddito d’impresa determinato secondo le modalità ordinarie. 

Con il nuovo comma 4 dell’articolo 56-bis del Tuir vengono estese le previsioni del comma 3 del medesimo articolo – che prevede un’imposizione forfetaria, ai fini delle imposte sui redditi, pari al 25% dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell’Iva, per le attività dirette alla fornitura di servizi di cui all’articolo 2135, terzo comma, del codice civile – alle società di persone, alle società a responsabilità limitata e alle società cooperative, che hanno optato per il regime catastale, di cui all’articolo 1, comma 1093, della legge n. 296/2006.

Sebbene il comma 3 dell’articolo 56-bis del Tuir faccia riferimento alle attività dirette alla fornitura di servizi, di cui al terzo comma dell’articolo 2135 del codice civile, nelle quali rientrano le attività di ricezione e ospitalità, le società che hanno optato per il regime catastale, qualora producano un reddito derivante da attività agrituristica, non possono avvalersi del comma 3 dell’articolo 56-bis del tuir, attesa la natura di norma speciale di settore dell’articolo 5 della legge n. 413/1991.

Ne consegue che le società a responsabilità limitata e le società cooperative che hanno optato  per il regime fiscale di cui al comma 1093, non possono determinare forfetariamente il reddito d’impresa derivante da attività agrituristica, neanche avvalendosi del regime di cui all’articolo 56-bis, comma 3, del Tuir, né possono applicare le disposizioni dell’articolo 5 della legge n. 413/1991, in quanto esplicitamente escluse dal relativo ambito soggettivo. Conseguentemente, tali società continuano a determinare il reddito d’impresa derivante dall’attività agrituristica esclusivamente in via analitica. 

Le società di persone che hanno optato per l’applicazione del regime catastale, rientrando nell’ambito soggettivo di applicazione dell’articolo 5 della legge n. 413/1991, possono avvalersi del suddetto regime forfetario, al pari delle società  che non hanno optato. 

Le modifiche apportate dal decreto si applicano ai redditi prodotti a partire dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore del decreto stesso che è entrato in vigore il 31 dicembre 2024. Di conseguenza, le modifiche alla disciplina dei redditi dei terreni si applicano ai redditi prodotti a partire dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024.